Podatek dochodowy

Czy produkcja podlega pod podatek dochodowy od osób fizycznych? *aktualizacja 1 kwietnia 2020 r.* tekst dodatkowo zredagowano w konsultacji z Krzysztofem Kamińskim - doradcą podatkowym.

Dokumentowanie sprzedaży

Zanim omówimy zagadnienia związane z podatkiem dochodowym od osób fizycznych, polecamy również tekst o dokumentowaniu sprzedaży, gdzie znajdziecie Państwo przydatne wzory faktur oraz niezbędne wyjaśnienia - kliknij tutaj [link do odpowiedniej zakładki].

Podatek dochodowy

Należy mieć na uwadze, że co do zasady każdy przychód osoby fizycznej jest opodatkowany, o ile nie ma stosownego zwolnienia lub wyłączenia w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 z późn. zm.). Przychody z #działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z #działów specjalnych produkcji rolnej [link do odpowiedniej zakładki], podlegają wyłączeniu przedmiotowemu – co oznacza, że ww. ustawy w tym przypadku nie stosuje się [wynika to wprost z jej art. 2 ust.1: "Przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej"].

#Działalnością rolniczą, w rozumieniu przywołanego art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.d.f., jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, […], produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, […], grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja […] zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost […]. Okres przetrzymywania wynosi:  miesiąc - w przypadku roślin, 16 dni - w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek, 6 tygodni - w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego, 2 miesiące - w przypadku pozostałych zwierząt - licząc od dnia nabycia.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych są natomiast #działy specjalne produkcji rolnej [link do odpowiedniej zakładki] – czyli m. in.:
- uprawy w szklarniach (powyżej 25 m2 powierzchni) i ogrzewanych tunelach foliowych (powyżej 50 m2 powierzchni),
- uprawy grzybów i ich grzybni (powyżej 25 m2 powierzchni uprawowej),
- fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego (powyżej 100 sztuk) i nieśnego (powyżej 80 sztuk),
- wylęgarnie drobiu (bez względu na liczbę),
- pasieki powyżej 80 rodzin pszczelich.

Podsumowując należy stwierdzić, że ustawy o p.d.f. w ogóle nie stosuje się do produktów pierwotnych (w stanie naturalnym). Pomysłami na produkt lokalny w tej kategorii mogą być np.: jaja od kury zielononóżki, miód z [….], drób zagrodowy, pomidor o smaku…pomidora, marchewka/sałata prosto od rolnika, jabłko ze starych odmian… Sprawa komplikuje się, gdy zaczniemy odbiegać od klasycznych form kojarzonych z rolnictwem – mowa zwłaszcza o produktach w formie np. suszonej lub kiszonej (do formy kiszonej za chwilę wrócimy).

Niewiele jest orzecznictwa i stanowisk z obszaru styku produkcji rolniczej i obszarów traktowanych zwyczajowo jako rolnicze, a takowymi jednoznacznie nie będące w myśl ustawy o p.d.f. Przykładowo, w odpowiedzi na interpelację poselską z 2003 r. Ministerstwo Finansów przedstawiło opinię [pobierz w formie skanu pdf 770 KB], że suszenie produktów roślinnych nie wykracza poza zakres działalności rolniczej, przy założeniu, że produkty poddane tym działaniom pochodzą wyłącznie z własnej produkcji.

Co istotne, wykładnia „działalności rolniczej/ pozarolniczej” w kontekście podatku dochodowego od osób fizycznych, nie musi pokrywać się z przepisami higienicznymi oraz przepisami dot. podatków i opłat lokalnych. Warto również pamiętać, że przepisy ustawy o p.d.f. nie uzależniają produkcji rolniczej od faktu posiadania ziemi. Stanowi to czynnik kluczowy zwłaszcza dla pszczelarzy, gdyż nie ma znaczenia, czy właścicielem pasieki – sprzedawcą miodu z własnej pasieki jest rolnik. Ustawa nie ogranicza zwolnienia z podatku tylko do tej grupy zawodowej. Produkować i sprzedawać bez uiszczania podatku dochodowego może każda osoba (o ile nie prowadzi działu specjalnego z uwagi na posiadanie więcej niż 80 rodzin pszczelich).

Natomiast, gdy odbiegamy od produktu rolnego w stanie naturalnym/podstawowym – wchodzimy w domenę ustawy o p.d.f. - ale znajdziemy w niej też grupę zwolnień przedmiotowych dla niektórych, interesujących nas obszarów, które za chwilę przybliżymy (z tytułu art. 21. ust. 1 ustawy o p.d.f., - punkty 43, 71, 71a oraz 72).

Podkreślmy różnicę: wyłączenie przedmiotowe z art. 2 ust. 1 powoduje, że ustawy o p. d. f. w ogóle nie stosuje się do produkcji podstawowej (rolniczej). Natomiast w zakresie art. 21 ust. 1 ustawy o p.d.f. (m. in.) punkty 43, 71, 71a oraz 72 ustawę stosuje się, ale ze zwolnieniami przedmiotowymi. Wynika z tego, że pomimo, że w niektórych sytuacjach nie mamy do czynienia z podstawowym produktem rolnym, ale mimo to podatku nie zapłacimy (mogą natomiast pojawić się inne konsekwencje po stronie konieczności prowadzenia działalności gospodarczej).

W myśl przywołanego artykułu 21 ust. 1 omawianej ustawy od podatku dochodowego wolne są m. in:

43) [#agroturystyka] - link do odpowiedniej zakładki dochody uzyskane z tytułu wynajmu pokoi gościnnych, w budynkach mieszkalnych położonych na terenach wiejskich w gospodarstwie rolnym, osobom przebywającym na wypoczynku oraz dochody uzyskane z tytułu wyżywienia tych osób, jeżeli liczba wynajmowanych pokoi nie przekracza 5;

Zwolnienie w kontekście tego punktu może być istotne w kontekście dań, obiadów wydawanych turystom korzystającym z oferty agroturystycznej. Użyte surowce nie muszą pochodzić z własnego gospodarstwa, ale brak żywności o pochodzeniu lokalnym w ofercie agroturystycznej jest naszym zdaniem powodem do wstydu. Istotne jest, że w tej formule podatkowej nie mieści się prowadzenie żywienia zbiorowego dla osób, które nie korzystają z pobytu (tj. na zasadzie restauracji, czy też cateringu)1. Osoby naruszające ten porządek muszą się liczyć z konsekwencjami karno-skarbowymi.

71) dochody ze sprzedaży produktów roślinnych i zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy lub hodowli, niestanowiących #działów specjalnych produkcji rolnej [link do odpowiedniej zakładki], przerobionych sposobem przemysłowym, jeżeli przerób polega na kiszeniu produktów roślinnych lub przetwórstwie mleka albo na uboju zwierząt rzeźnych i obróbce poubojowej tych zwierząt, w tym również na rozbiorze, podziale i klasyfikacji mięsa.

Jest to najistotniejsze zwolnienie z punktu widzenia producenta rolnego. Poświęcimy mu więcej uwagi.

Wprowadzenie - produkty rolne, suszonych, kiszone i mleczne: w tym punkcie zwolnienia podatkowego mieszczą się przede wszystkim dochody z tego, co w stanie nieprzetworzonym sprzedajemy z własnego gospodarstwa: wszelkie zboża, owoce, warzywa, jaja, miody, mięso (np. żywiec, tuszki drobiowe), a także produkty "uboczne" jak pióra, wosk pszczeli, słoma (czyli produkty rolne właśnie). Istnieją również przesłanki, o czym świadczy przywołane powyżej stanowisko Ministerstwa Finansów, że w kategorii nieprzetworzonego produktu rolnego mieszczą się również rośliny w formie suszonej.

Pewnym wyjątkiem są natomiast warzywa kiszone (np. kiszone ogórki, kapusta, buraki) oraz przetwory mleczne (np. sery, masło) - o ile przerób nastepuje sposobem przemysłowym i to wyłącznie w oparciu o surowce pochodzące z własnego gospodarstwa - za chwilę do tego wrócimy.

Wyjaśnienie odnośnie wysokości zwolnienia: warto podkreślić, że jeżeli korzystamy ze zwolnienia z tytułu omawianego właśnie punktu 71), to w żadnym razie nie mamy do czynienia z limitem kwotowym. Tyle, ile wyprodukujemy, tyle możemy sprzedać i wciąż cieszymy się ze zwolnienia przedmiotowego w zakresie podatku dochodowego. Przypomnijmy: mówimy o sytuacji, gdy przedmiotem handlu są własne produkty rolne (nieprzetworzone, ew. suszone) oraz przetwory kiszone lub mleczne wytworzone w oparciu o surowce wyłącznie z własnego gospodarstwa. Jeśli kupujemy surowce – chociażby dodatkowo i w najmniejszym stopniu – podlegamy opodatkowaniu. Dodanie jednego ogórka do kiszenia, kropli mleka do produkcji sera lub dokupienie jajka od sąsiada celem rozszerzenia oferty na bazarku, dyskwalifikuje nas w kontekście tego zwolnienia.

Wyjaśnienie odnośnie produktów kiszonych i mlecznych: szczególną uwagę należy zwrócić na produkty kiszone oraz przetwory mleczne. Z konstrukcji przepisu wynika, że na gruncie podatku dochodowego nie są one traktowane jako produkt rolny, niemniej jednak również one zostały objęte specjalnym zwolnieniem przedmiotowym. Ustawodawca nie przewidział analogicznego zwolnienia dla innych grup produktów jak np. soki, surówki, wędliny, mąki, kasze (możemy je natomiast produkować i sprzedawać w oparciu o korzystny system Rolniczego Handlu Detalicznego, który pod względem podatkowym przybliżamy w kolejnym ustępie. Opis wymogów sanitarnych odnośnie RHD znajdziesz w odrębnej zakładce o #Rolniczym Handlu Detalicznym [link do odpowiedniej zakładki]).

Wyjaśnienie odnośnie produktów ubocznych: zatrzymajmy się też przy ubocznych produktach rolnych, takich jak np. wosk pszczeli, słoma, pióra lub wełna, które zwykle otrzymujemy niejako „przy okazji” właściwej produkcji rolnej. Pomimo tego, że nie są to produkty spożywcze, stanowią pełnoprawny efekt działalności rolniczej w kontekście art. art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.d.f. Oznacza to, że jeśli uzyskujemy np. wosk z własnej pasieki i dokonujemy sprzedaży w stanie nieprzetworzonym (naturalnym), to nie zapłacimy podatku dochodowego z tytułu jego sprzedaży.

Zwracamy jednak uwagę na sformułowanie „sprzedaż w stanie nieprzetworzonym (naturalnym)”. Naszym zdaniem bez większych wątpliwości za produkty tego rodzaju można uznać np. wosk pszczeli (w bryłach/sztabach, kręgach), słomę (w belach), pióra lub wełnę (w workach). Za produkt rolny w stanie „naturalnym” trudno natomiast uznać np. świecę (z wosku pszczelego), ozdobę rękodzieła ludowego (ze słomy), poduszkę (z pierza), czy też szalik (wełniany). Te produkty mogą być sprzedawane w ramach opodatkowanej działalności gospodarczej.  Jeżeli nie zgadzacie się Państwo z tą oceną, dla własnego bezpieczeństwa zachęcamy, aby wystąpić o indywidualną interpretację podatkową. Zanim to zrobisz, zapoznaj się z uzasadnieniem, którym posłużył się jeden z pszczelarzy [link do serwisu zewnętrznego].

Wyjaśnienie odnośnie produkcji innej, niż wymienionej w punkcie 71: jeżeli z jakiegoś powodu nasz produkt nie mieści się w zakresie omawianego punktu 71, warto przeanalizować opisane poniżej zwolnienie z tytułu punktu 71a, czyli z racji prowadzenia #Rolniczego Handlu Detalicznego [link do odpowiedniej zakładki]). Oczywiście zawsze można rozważyć prowadzenie opodatkowanej działalności  gospodarczej - na starcie zwłaszcza interesująca jest formuła działalności nieewidencjonowanej. Warto wiedzieć, że można ją prowadzić przy relatywnie niskich przychodach (w kwocie nie przekraczającej w żadnym miesiącu połowy minimalnego wynagrodzenia za pracę – przy spełnieniu pewnych warunków wstępnych). Jeśli więc planujesz dorobić produkcją świeczek z wosku pszczelego, poduszek z pierza lub ozdób wielkanocnych – przeczytaj koniecznie o #działalności nieewidencjonowanej [link do odpowiedniej zakładki]). Przy działalności nieewidencjonowanej nie masz obowiązku wykorzystywania surowców z własnego gospodarstwa - nawet nie musisz być rolnikiem.

Wyjaśnienie odnośnie podatku od nieruchomości: przypomnijmy, że zwolnieniu z podatku dochodowego, wcale nie musi towarzyszyć zwolnienie z podatku od nieruchomości [link do odpowiedniej zakładki] – z tytułu prowadzenia #działalności gospodarczej [link do odpowiedniej zakładki]. Jest to istotne w przypadku produktów kiszonych oraz wyrobów mlecznych, gdyż jak wykazaliśmy, ich wyrób nie stanowi produkcji rolnej, aczkolwiek są to wyroby ciszące się opisanym tu zwolnieniem podatkowym.

Wyjaśnienie odnośnie formuł higienicznych wprowadzania do obrotu produktów rolnych: wprowadzanie żywności do obrotu nie może obywać się z pominięciem wymogu zarejestrowania produkcji w organach nadzoru (tj. w Sanepidzie lub weterynarii). Spawom higieny produkcji poświęciliśmy osobne zakładki:

- nieprzetworzone produkty pochodzenia roślinnego (sprzedawane m. in. konsumentowi detalicznemu) - w tym produkty kiszone/ suszone, (ale nie siekane!) - patrz #dostawy bezpośrednie [link do odpowiedniej zakładki],

- nieprzetworzone produkty "odzwierzęce" (sprzedawane m. in. konsumentowi detalicznemu) - w tym tuszki zajęcze, z kurcząt - patrz #sprzedaż bezpośrednia [link do odpowiedniej zakładki],

- mięso (elementy), wyroby mleczne - patrz #MLO [link do odpowiedniej zakładki],

- wszystkie produkty rolne (sprzedawane "hurtowo" - z wyłączeniem klienta detalicznego) - patrz #produkcja podstawowa (artykuł już wkrótce).

71a) [#Rolniczy Handel Detaliczny] - link do odpowiedniej zakładki przychody, o których mowa w art. 20 ust. 1c, do kwoty 40 000 zł rocznie2;

#Rolniczy handel Detaliczny (RHD) jest najnowszą i dość złożoną formułą, która obejmuje zarówno aspekty higieny produkcji, form sprzedaży oraz zwolnienie podatkowe, które jest najważniejsze w kontekście tego artykułu. Zwolnienie podatkowe z tytułu punktu 71a wymaga więc szczegółowego omówienia.

Wprowadzenie - czym jest RHD?: przy spełnieniu określonych wymogów, w jej ramach pod względem podatkowym możliwe jest wprowadzanie do obrotu każdego produktu rolnego i każdego produktu przetworzonego (choć czasem bardziej korzystne dla producenta mogą być inne zwolnienia). Przy RHD najczęściej wybieraną formą opodatkowania jest podatek zryczałtowany: do 40 000 zł przychodu w danym roku podatkowym nie musimy płacić podatku, a w kwotach powyżej tej wartości płacimy 2% od przychodu. Rolnik prowadzący RHD zobligowany jest do prowadzenia ewidencji sprzedaży i nie może nikogo zatrudniać do pomocy (wykluczona jest umowa o pracę, umowa zlecenia/ o dzieło oraz inne o podobnym charakterze. Wyjątkiem jest ubój w rzeźni, obróbka poubojowa, rozbiór i klasyfikacja mięsa, przemiał zbóż, tłoczenie oleju lub soku. Co do zasady, nie można zatrudniać pośrednika (chociaż od tej reguły są pewne wyjątki - o czym dalej).

Wyjaśnienie do ograniczeń zatrudniania: Często pojawiającą wątpliwością jest, czy prowadzenie RHD wyklucza również zatrudnienie na etapie prac polowych? Mamy na myśli sytuację, gdy np. rolnik w ramach RHD produkuje osobiście dżem truskawkowy, ale potrzebuje zatrudnić kogoś do zbioru truskawek. Wyjaśniamy, że zatrudnienie pracownika do prac polowych, w żaden sposób nie koliduje z prowadzeniem RHD. Jest to etap wcześniejszy i nie ma w tym zakresie restrykcji.

Wyjaśnienie do użycia własnych surowców: należy pamiętać, że ponad 50% surowca użytego w produkcie musi pochodzić z własnego gospodarstwa. Oznacza to, że jeśli np. jako pszczelarz wytwarzamy miód z orzechami, to możemy dokupić orzechy (do 49%). Brak jest możliwości dokupowania produktu jednorodnego, którego sami jesteśmy producentem celem uzupełnienia niedostatków asortymentowych („od sąsiada”) – nawet jeśli zmieścimy się w limicie 51% własnego surowca. Oczywiście, możliwa jest też odwrotna sytuacja, gdy mamy własne orzechy (51%) i wówczas możemy dokupić miód w niezbędnej ilości, ale wówczas nie możemy dokupować orzechów.

Wyjaśnienie odnośnie miejsc sprzedaży: pomimo pierwotnych restrykcji, od 1 stycznia 2019 r. przepisy nie określają już miejsc sprzedaży3. W ramach RHD można prowadzić sprzedaż na rzecz konsumenta finalnego (wszędzie), a po zmianie przepisów, które weszły w życie z 1 stycznia 2019 r. – również do zakładów prowadzących handel detaliczny z przeznaczeniem dla konsumenta finalnego (czyli np. sklepów, stołówek, restauracji, straganów). Należy mieć jednak na względzie ograniczenie terytorialne – ww. zakłady mogą znajdować się:
- na obszarze województwa, w którym odbywa się produkcja,
- na obszarze powiatów sąsiadujących z tym województwem,
- na obszarze "sąsiadujących" miast wojewódzkich (w przypadku województwa podlaskiego jest to Warszawa, Olsztyn, Lublin).

Wyjaśnienie odnośnie pośredników: produkcja i zbywanie żywności w ramach RHD nie mogą być, co do zasady, dokonywane z udziałem pośrednika. Wyjątek stanowi możliwość udziału pośrednika w przypadku zbywania żywności pochodzącej z rolniczego handlu detalicznego podczas wystaw, festynów, targów lub kiermaszy, organizowanych w celu promocji żywności. Taki pośrednik może zbywać żywność wyprodukowaną w ramach rolniczego handlu detalicznego przez inny podmiot, o ile:
- sam prowadzi rolniczy handel detaliczny oraz dokonuje sprzedaży wyprodukowanej przez siebie żywności podczas ww. imprez,
- żywność zbywana przez niego w ramach pośrednictwa pochodzi od podmiotów prowadzących produkcję w tym samym powiecie, w którym pośrednik sam prowadzi taką działalność, lub w powiecie sąsiadującym z tym powiatem.

Podsumownie i wnioski: co ciekawe, działalność RHD można również prowadzić w formie obwoźnej (np. w budce, przyczepie, tzw food-tracku), o ile dopełnimy adekwatnych obowiązków po stronie higieny. Należy jednak pamiętać, że musimy mieć np. notes do zapisywania przychodu.
W ramach RHD mogą odnaleźć się również gospodarstwa agroturystyczne, które chciałyby oferować wyżywienie gościom „z ulicy” – np. w formule agro-bistro (przypomnijmy: zwolnienie z tytułu omawianego wcześniej pkt 43 dotyczy wyłącznie gości korzystających z wypoczynku). Wymaga to jednak rozszerzenia formuły działalności o zarejestrowanie RHD. Należy przy tym pamiętać, że agroturystyka i RHD są dwiema, niezależnymi formami działalności i każda z nich wymaga dopełnienia właściwych sobie formalności. Jedna z nich może funkcjonować bez drugiej, natomiast nie ma przeciwwskazań, aby funkcjonowały obok siebie.
Wracając do RHD, istotne dla producenta jest, że dopiero po przekroczeniu 40 000 zł przychodu należy zgłosić się do Urzędu Skarbowego celem wyboru formy opodatkowania. W przypadku zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych wg stawki 2%  (specjalna i w wielu przypadkach najkorzystniejsza forma rozliczeń), nie ma na to zgłoszenie sformalizowanego druku. Wystarczy oświadczenie odręczne na kartce papieru.

Po ewentualnym przekroczeniu 40 000 zł przychodu w ramach RHD istnieje obowiązek zgłoszenia się do:
- Urzędu Statystycznego po nr REGON –a po jego otrzymaniu…
- ponownie do Urzędu Skarbowego celem złożenia druku NIP-7 (zgłoszenie identyfikacyjne osoby fizycznej będącej podatnikiem lub płatnikiem).
Ewidencję przychodów natomiast prowadzimy od pierwszej złotówki uzyskanej z tego tytułu (jest to wymóg prawny, który służyć będzie m. in. określeniu ewentualnego momentu przekroczenia progu finansowego nakładającego zarejestrowanie się w urzędzie skarbowym).
Pamiętamy, że zarówno #agroturystyka, jak i #Rolniczy Handel Detaliczny nie są traktowane jako #działalność gospodarcza w kontekście podatku od nieruchomości.

Wyjaśnienie odnośnie formuł higienicznych wprowadzania do obrotu produktów rolnych: RHD pod tym względem jest samodzielną formułą - patrz #RHD [link do odpowiedniej zakładki]

72) dochody ze sprzedaży surowców roślin zielarskich i ziół dziko rosnących leśnych, jagód, owoców leśnych i grzybów leśnych (PKWiU ex 02.30.40.0) - ze zbioru dokonywanego osobiście albo z udziałem członków najbliższej rodziny;
-zioła, jagody, grzyby (zbierane osobiście albo z udziałem członków najbliższej rodziny) - one również mogą one stanowić znakomity produkt lokalny. Zgodnie z brzmieniem przepisu sprzedaż ziół, grzybów i runa leśnego są wolne od podatku dochodowego.

---------------------

Odwołania:

[1] Na marginesie warto wspomnieć, że zwolnieniu nie podlegają dodatkowo płatne usługi około turystyczne jak np. wynajem rowerów, dodatkowo płatne atrakcje.
[2] Stan prawny obowiązujący od 1.01.2019 r. związany z ustawą o zmianie niektórych ustaw w celu ułatwienia sprzedaży żywności przez rolników do sklepów i restauracji (Dz.U. 2018 poz. 2242).
[3] Do końca 2018 r. miało zastosowanie ograniczenie wyłącznie do miejsc w których produkty te zostały wytworzone lub miejsc przeznaczonych do prowadzenia handlu. Taką informację wciąż można znaleźć w poradnikach opracowanych na bazie wcześniejszych regulacji.